股票買賣業務營業稅征免劃分與實務案例

   在稅收征管實務中，部分納稅人對股票買賣業務營業稅的征免問題存在認識上的誤區。今年，資本交易被再次列入全國稅收專項檢查的指令性檢查項目，有關股票買賣業務營業稅征免的劃分問題，應引起征納雙方的注意。對于股票買賣是否應繳納營業稅，應該按納稅人的主體和業務發生的時段予以區分。

　　股票買賣業務屬于金融商品買賣業務范圍

　　1.營業稅稅目注釋（試行稿）第三條將轉讓外匯、有價證券或非貨物期貨的所有權的行為統稱為金融商品轉讓，歸入“金融保險業” 稅目。

　　2.《國家稅務總局關于〈金融保險業營業稅申報管理辦法〉》（國稅發〔2002〕9號）第七條規定，金融商品轉讓，指轉讓外匯、有價證券或非貨物期貨的所有權的行為，包括股票轉讓、債券轉讓、外匯轉讓、其他金融商品轉讓。

　　3.《財政部、國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知》（財稅〔2003〕16號）第三條第（九）項規定，金融商品范圍包括“股票、債券、外匯及其他金融商品”。

　　根據上述稅收法規、規章的規定，現行稅法已明確：股票買賣（轉讓）業務屬于營業稅征稅范圍，稅目為金融保險業——金融商品轉讓。

　　從2009年開始股票買賣業務應征收營業稅

　　修訂前的《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》（財法字〔1993〕第40號）第三條規定，非金融機構和個人買賣外匯、有價證券或期貨，不征收營業稅。而2009年開始實施的修訂后的《中華人民共和國營業稅暫行條例》（國務院第540號令）第五條及《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》（財政部、國家稅務總局第52號令）第十八條規定，納稅人從事的外匯、有價證券、期貨等金融商品買賣業務，以賣出價減去買入價后的余額為營業額，計算繳納營業稅，所稱外匯、有價證券、期貨等金融商品買賣業務，指納稅人從事的外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品買賣業務。

　　至此，買賣金融商品應稅行為適用主體由“金融機構”擴大到“所有單位或者個人”，適用范圍增加了“其他金融商品”。修訂后的營業稅暫行條例實施細則規定所有納稅人買賣金融商品均應征收營業稅，取消了原來非金融機構和個人買賣金融商品不征收營業稅的規定。因此，從2009年開始，單位和個人納稅人的股票買賣業務，均應征收營業稅。

　　買賣股票業務營業額的確定及特殊計算規定

　　《中華人民共和國營業稅暫行條例》規定，金融商品買賣業務，以賣出價減去買入價后的余額為營業額，按此規定，股票買賣業務的營業額為股票賣出價減去買入價的差價收入即余額；買賣股票業務適用5%的稅率。

　　計算營業額時應注意，根據《國家稅務總局關于〈金融保險業營業稅申報管理辦法〉》第十四條的規定，股票買入價指購進原價，不得包括購進股票過程中支付的各種費用和稅金。賣出價指賣出原價，不得扣除賣出過程中支付的任何費用和稅金。金融商品轉讓業務，按股票、債券、外匯和其他四大類劃分，股票買賣業務作為金融商品轉讓業務中的一個大類，股票買賣業務出現的負差不得與債券、外匯和其他三大類的買賣收益相抵。但是，不同股票買賣出現的正負差，在同一個納稅期內可以相抵，相抵后仍出現負差的，可結轉下一個納稅期相抵，但年末時仍出現負差的，不得轉入下一個會計年度；其買入價，可以選定按加權平均法或移動加權法核算，選定后一年內不得變更。

　　例如，2011年9月2日，某企業以每股20元的價格從二級市場購入甲、乙上市公司股票各5000股，購買價及交易費用合計20.1萬元。9月20日，分別以每股18元和26元的價格，將甲、乙股票全部售出，甲股票買賣價差為負差（虧損）1萬元，扣除支付費用后，實得8.94萬元；乙股票買賣價差為正差（盈利）3萬元，扣除費用后，實得12.9萬元；兩筆股票轉讓業務實際獲利，即賬面“投資收益”金額為1.74萬元。

　　按照相關稅法規定，納稅人在申報營業稅時的計稅營業額，既不是扣除相關稅費后的純收益1.74萬元，也不是乙股票的買賣價差3萬元，而是以甲、乙股票買賣價正負差相抵后的2萬元為計稅營業額，按5%的稅率繳納營業稅1000元。

　　計提時會計分錄：

　　借：營業稅金及附加——營業稅 1000

　　貸：應交稅費——應交營業稅 1000。

　　繳納時會計分錄：

　　借：應交稅費——應交營業稅 1000

　　貸：銀行存款 1000。

　　個人買賣股票業務暫免征收營業稅

　　綜合考慮我國資本交易市場的現狀，國家財稅主管部門相應出臺了對股票買賣業務的免稅規定，《財政部、國家稅務總局關于個人金融商品買賣等營業稅若干免稅政策的通知》（財稅〔2009〕111號）規定，自2009年1月1日起，對個人（包括個體工商戶及其他個人）從事股票買賣業務取得的收入，暫免征收營業稅。

　　股票買賣業務營業稅征免劃分

　　綜合以上規定，自2009年1月1日起，所有單位納稅人從事買賣股票業務的，應征收營業稅；個體工商戶及其他個人買賣股票業務的收入，免征營業稅。

　　在稅收征管實務中，部分納稅人認為營業稅暫行條例修訂后，雖然廢止了舊條例對非金融機構不征營業稅的規定，但并沒有相關文件明確規定，單位納稅人買賣股票業務應繳納營業稅。筆者認為，此種誤解混淆了稅收征免劃分的主次關系，既然營業稅暫行條例及稅目稅率表和相關稅收規定已經將買賣股票業務列入營業稅的征稅范圍，修訂后的營業稅暫行條例實施細則又已明確規定，所有納稅人買賣股票業務收入均應征收營業稅，此種情況下，對買賣股票業務征稅應是普遍適用，免稅才是特例，只有國家稅務主管部門依法對某類特定納稅人（如買賣股票的個人）作出免予征稅的規定，才可以依法享受免征稅款的優惠，而沒有納入免稅范圍的其他納稅人，理應依法納稅，而無需再單獨下文規定對哪類納稅人應該征稅。